A NÃO VINCULAÇÃO DA FAZENDA ESTADUAL PARA REALIZAÇÃO DE UM NOVO FEITO FISCAL

A NÃO VINCULAÇÃO DA FAZENDA ESTADUAL PARA REALIZAÇÃO DE UM NOVO FEITO FISCAL EM RAZÃO DE DECISÃO DE ORGÃO JULGADOR DE NULIDADE POR VÍCIO FORMAL NÃO CARACTERIZADO

Diversas são as questões que surgem diariamente em torno da aplicação da legislação do ICMS, sendo muitas dessas questões oriundas de procedimentos e decisões prolatadas por órgão de julgamento fiscais e pela própria administração tributária.

No caso em apreço, chamamos a atenção para as nulidades proferidas em decisões de órgão de julgamento fiscais, onde geralmente a nulidade advém de vícios no lançamento do crédito tributário, os quais se denominam em regra de vícios formais e materiais.

Onde se vislumbra que a nulidade por vício formal restabelece o prazo decadencial a favor da fazenda estadual, cujo início ocorre da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado, conforme dispõe de forma hialina o art. 173, inciso II do CTN.

Em razão disso, as decisões que decretam a nulidade por vício formal do lançamento devem ser corretas e bem fundamentadas, para evitar prejuízos ao erário estadual em forma de sucumbência, nos casos de realização de novo feito fiscal cujo lançamento anulado se reporta a fatos geradores ocorridos a mais de cinco anos, hipótese em que, caso não tenha sido comprovado o vício formal, estará impedida a fazenda estadual de realizar novo procedimento fiscal para constituição do crédito tributário anulado, em decorrência da decadência (art. 173, inciso I do CTN).

Em síntese, diante da jurisprudência dominante dos órgãos julgadores, entende-se que o vício formal ocorre quando a autoridade responsável pelo procedimento não observa quaisquer das formalidades exigidas por lei para constituição do crédito tributário, como por exemplo: erro quando a natureza da infração, autoridade competente, ausência de enquadramento da infração denunciada, dentre outras omissões, as quais estão expressamente descritas nos arts. 16 e 17 da Lei nº 10.094/2013, conforme se abebera na transcrição ipsis litteris abaixo:

Art. 16. Os lançamentos que contiverem vício de forma devem ser considerados nulos, de ofício, pelos Órgãos Julgadores, observado o disposto no art. 15 desta Lei.

Art. 17. Está incluído na hipótese prevista no art. 16 desta Lei, o Auto de Infração lavrado em desacordo com os requisitos obrigatórios estabelecidos no art. 142 do Código Tributário Nacional, quanto:

I - à identificação do sujeito passivo;

II - à descrição dos fatos;

III - à norma legal infringida;

IV - ao nome, ao cargo, ao número de matrícula e à assinatura do autor do feito;

V - ao local, à data e à hora da lavratura;

VI - à intimação para o sujeito passivo pagar, à vista ou parceladamente, ou impugnar a exigência, no prazo de 30 (trinta) dias, contado a partir da data da ciência do lançamento. (grifado)

Já o vício material é aquele relacionado à norma tributária em si considerada, podendo se ater à questões do fato jurídico tributário ou ainda, à relação jurídica dele decorrente, tendo como exemplo a aplicação de uma técnica de fiscalização indevida, como ocorre no caso da aplicação de uma conta mercadorias em uma indústria, a qual tem como atividade apenas a fabricação de produtos.

Onde mister se faz ressaltarmos que nos casos de vício formal, o art. 173, inciso II do CTN dispõe que o prazo decadencial se reinicia na data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado por vício formal o lançamento efetuado, conforme se depreende da inteligência emergente da norma infracitada:

Art. 173. O direito de a Fazenda Estadual constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:

II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. (grifo nosso)

Pois bem, a questão principal a ser tratada aqui em nossas considerações tem por escopo dois fatores importantes com relação direta entre si, tendo o primeiro fator por escopo a nulidade por vício formal proferida em decisão do Conselho de Recursos Fiscais sem qualquer base legal, a exemplo da que teria resultado o Acórdão nº 000475/2020, em razão de erro no enquadramento da penalidade proposta no auto de infração, cujos fundamentos concernentes a nulidade não encontram guarida em qualquer dispositivo da Lei nº 10.094/13 (Lei do Pat/PB), portanto, a nulidade por vício formal não teria sido caracterizada na decisão proferida.

Simplesmente, porque não existe nulidade por vício formal concernente a erro na aplicação da multa por infração, pois é premissa basilar na processualística tributária que quem aplica a penalidade é o julgador, onde o auditor apenas “PROPÕE” a penalidade, conforme se constata no Acórdão CRF nº 037/2004, transcrito ipsis litteris abaixo:

OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA – Arquivos magnéticos

Ao não atendimento, pelas empresas obrigadas pela legislação à apresentação de arquivos magnéticos, deverá ser aplicada a penalidade acessória. Irrepreensível a multa proposta. Auto de Infração Procedente. (grifo nosso)

RECURSOS HIERÁRQUICO E ORDINÁRIO PROVIDOS.

Acórdão nº 037/2004

Perfilhando esse fato, de logo já se evidencia a impossibilidade legal de decretação de nulidade formal em decorrência de erro na penalidade aplicada, visto ser pacífico e uníssono que ao auditor cabe a proposição da multa, conforme dispõe claramente a inteligência emergente do art. 142 do CTN, cabendo a aplicação da penalidade ao julgador, de acordo com os fatos infringentes narrados.

No caso vertente, apesar da alínea aplicada no auto de infração concernente a penalidade não ser a apropriada, em decorrência de omissão do próprio sistema ATF, com a devida venia, é cediço ser pacífico e uníssono na seara processual tributária, que o erro quanto ao enquadramento da multa por infração não tem o condão de ensejar a nulidade do lançamento de ofício realizado, sendo um erro sanável no próprio julgamento pela autoridade julgadora, que é detentora da competência para aplicar a penalidade pertinente ao fato denunciado, sendo de bom alvitre lembrarmos mais uma vez que a penalidade é apenas “PROPOSTA” (sugerida) pelo autor do feito, sendo aplicada ou ajustada efetivamente pelo julgador de acordo com a necessidade, conforme se depreende da dicção do art. 142 do CTN, infracitada:

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível. (grifo nosso)

Partindo dessa premissa, infere-se que a multa é acessória do principal, que é a infração denunciada, a qual, estando devidamente descrita e enquadrada, estará apta a ser impugnada pelo sujeito passivo, não ocorrendo repercussão quanto ao cerceamento ao direito de defesa, ressaltando que estamos falando da multa por infração.

Neste contexto, apesar de render aos componentes do colegiado o tributo do meu respeitoso apreço e a consideração que cada um deles merece, peço a devida venia para ressaltar, no nosso entender, quanto equivocada se torna a nulidade em razão de erro no percentual de penalidade, primeiro, porque não constou na decisão qualquer fundamentação jurídica, ou seja, qualquer dispositivo da Lei nº 10.094/13, acerca da possibilidade de nulidade decorrente de erro na multa, pois em momento algum da decisão se verifica a base legal utilizada para decretação da nulidade em razão da multa por infração.

Pois o mínimo de prudência para se debruçarem sobre as normas que regem a matéria, levaria o colegiado a constatar que não existe disposição normativa que acolha a nulidade em razão de erro na multa por infração proposta, não havendo nas normas do processo administrativo tributário e, mormente, na jurisprudência, qualquer menção a possibilidade de nulidade de lançamento decorrente de erro na preposição da multa por infração, simplesmente, porque, conforme dispõe a inteligência emergente do art. 142 do CTN, a penalidade é apenas proposta pelo autor do feito e aplicada pelo julgador.

In casu, no nosso singelo entendimento, teria havido um erro crasso na decisão proferida, já que não teria havido vício formal, simplesmente porque o erro na preposição de multa por infração não caracteriza vicio formal, inclusive, não precisa sequer comunicar ao sujeito passivo do crédito tributário exigido sobre o ajuste na multa, devendo ser sanado pelo próprio julgador dentro da sua competência judicante, já que é ele o detentor da competência para aplicar a penalidade pertinente ao caso, conforme se pode comprovar na vasta jurisprudência do próprio Conselho de Recursos Fiscais, cujos julgamentos transcorreram sem qualquer nulidade, mesmo tendo as multas ajustadas, diante do que se comprova nas ementas transcritas ipsis litteris abaixo:

MULTA APLICÁVEL

Cabe à lei “stricto sensu”, definir penalidades, em relação a tipos de infração bem definidos. Para os que deixam de recolher o imposto, em virtude de registro incorreto nos livros fiscais do valor das operações, a multa é de 120% (cento e vinte por cento) do valor do imposto não recolhido. (grifo nosso)

RECURSO HIERÁRQUICO DESPROVIDO

Acórdão nº 4.282/98

(...)

MULTA APLICÁVEL

É aquela prevista na lei, que se adequa ao tipo infringente. Impõe-se, mesmo retroativamente, a menos onerosa. Pelo art. 429 do RICMS/91, a multa aplicável à espécie substituição tributária é de 100% (cem por cento). (grifo nosso)

RECURSOS OBRIGATÓRIO E ORDINÁRIO DESPROVIDOS

Acórdão nº 4.428/98

(...)

CONTA GRÁFICA DO ICMS – Reconstituição

Recomposta a Conta Gráfica do ICMS, verificou-se diferença apurada e não recolhida ao Estado. Multa aplicada corrigida. Auto de Infração Parcialmente Procedente. Mantida a decisão recorrida. (grifo nosso)

RECURSO HIERÁRQUICO DESPROVIDO.

Acórdão nº 058/2004

(...)

INCORREÇÕES NA CONTA GRÁFICA DO ICMS – natureza da infração não comprometida

Saldo devedor não recolhido. Crédito tributário exigido e regularizado, em parte, junto a Fazenda Estadual. Correção da multa por infração. Recidiva aplicada sem amparo legal. Auto de Infração Parcialmente Procedente. (grifo nosso)

RECURSO HIERÁRQUICO PARCIALMENTE PROVIDO.

Acórdão nº 063/2004

Destarte, diante da exegese dos acórdãos em epígrafe, perquire-se ao analisarmos os fatos que os art. 14, 15, 16 e 17 da Lei nº 10.094/13 (PAT/PB) não dispõem acerca da nulidade de multa por infração, simplesmente porque a inteligência emergente do art. 142 do CTN dispõe de forma hialina ser a multa proposta pelo autor do feito, cuja competência para sua aplicação é do julgador, não constando dos arts. 16 e 17 da Lei nº 10.094/13 (Lei do Pat/PB), mormente no art. 17, disposição normativa que acolha a nulidade em razão de erro na multa por infração proposta, não havendo no art. 17 qualquer menção a multa por infração, razão pela qual não ter havido qualquer nulidade por vício formal.

Nesse sentido, em razão do erro cometido no julgamento, visto não haver nulidade por vício formal decorrente de multa infracional, simplesmente, porque não existe nas normas que regem o processo administrativo tributário a possibilidade jurídica de nulidade por erro na multa aplicada, comprometida se tornou a realização de novo feito fiscal em decorrência da DECADÊNCIA (art. 173, inciso I do CTN), quanto aos lançamentos anulados cujos fatos geradores tenham ocorridos a mais de cinco anos.

Nesse diapasão, resta evidenciado que não se caracterizando o vício formal, a decisão estaria viciada, não havendo que se aplicar a regra contida na inteligência emergente do art. 173, inciso II do CTN, uma vez que não existe a possibilidade legal de nulidade decorrente de erro na multa por infração sugerida, o novo procedimento fiscal ressalvado na decisão ficará restrito a decadência, conforme dispõe o art. 173, inciso I do CTN.

Sendo de bom alvitre ressaltamos e chamarmos a atenção para a importância de uma decisão que determina a nulidade do lançamento por vício formal está correta e bem fundamentada, pautada em dispositivos que lhe garanta legitimidade, já que trará repercussão direta no prazo decadencial, caso o lançamento anulado tenha ocorrido a mais de cinco anos, sendo inadmissível, com a devida máxima venia, uma decisão contendo um erro de tamanha envergadura ser julgada a unanimidade, em claro desrespeito ao contribuinte, ao autor do feito e ao próprio órgão judicante.

Surgindo assim um outro ponto fundamental a ser ressaltado, diante do erro na decisão proferida, que se refere ao entendimento equivocado de que a fazenda estadual estaria obrigada a realizar um novo feito fiscal com base na decisão prolatada, diante da ressalva contida na decisão que anulou o lançamento por vício formal, possibilitando a fazenda estadual a realização de um novo feito fiscal.

Em razão disso, urge ressaltarmos que a decisão do órgão julgador para a realização de um novo feito não tem o condão de vincular compulsoriamente a administração fazendária, pois a realização de um novo feito é um ato discricionário da administração fazendária, sendo ou não a decisão unânime e definitiva.

Pois no caso em questão, diante da decisão de nulidade por vício formal do órgão judicante, com a ressalva para proceder um novo feito, é cabível a fazenda estadual, através de seu corpo técnico jurídico, verificar a viabilidade e possibilidade jurídica para realização de um novo feito, simplesmente porque a decisão proferida pode ter sido equivocada, em face de não ter havido o vício formal descrito na decisão, em razão do vício constatado pelo julgador/relator não se caracterizar ausência de formalidade, não se traduzindo em vício formal, principalmente, nos casos em que já tenha decorrido mais de cinco anos do crédito tributário anulado, hipótese em que não se poderá aplicar a regra estabelecida no art. 173, inciso II do CTN nos casos em que se constata efetivamente não ter havido o vício formal evidenciado equivocadamente na decisão prolatada.

Partindo dessa premissa, ao nos reportamos ao caso ventilado, diante da clareza do erro constatado na decisão, a qual considerou de forma absurda vício formal o erro na aplicação de percentual de penalidade, descabida se tornou qualquer possibilidade legal e jurídica de realização de novo feito, haja vista o crédito tributário anulado já está caduco, já que os fatos geradores teriam ocorridos a mais de 6 anos, sendo este um caso típico em que a fazenda estadual não poderia, com base apenas na ressalva constante da decisão do órgão julgador, realizar um novo feito fiscal.

Dito isto, infere-se ser uníssono o entendimento de que a ressalva para se proceder a um novo feito constante da decisão proferida, não tem o condão de vincular a fazenda estadual, a qual tem a discricionariedade necessária para analisar a possibilidade jurídica para a determinação de um novo feito fiscal, mesmo se tratando de decisão definitiva e julgada a unanimidade e não cabendo mais recurso.

Sendo cediço que o fato de ter sido a decisão prolatada definitiva e a unanimidade, não tem o condão de vincular a fazenda estadual, e muito menos retira sua competência discricionária para realizar ou não o novo feito, pois deve sempre prevalecer a legalidade do procedimento fiscal, onde urge ressaltarmos que a decisão proferida que teria decretada a nulidade por vício formal, apenas teria tido o condão de resguardar o erário estadual, deixado em aberto a possibilidade para fazenda estadual, dentro da sua discricionariedade, proceder um novo feito fiscal caso fosse pertinente e dentro dos parâmetros legais estabelecidos nas normas de regência da administração pública, do código tributário nacional e do ICMS, não tendo o poder de vincular a fazenda estadual.

Dessa forma, é de bom alvitre ressaltarmos que a contumácia em se manter a determinação para a realização de um novo feito, quando se constata não ter havido vício formal, tendo o fato gerador ocorrido a mais de cinco anos, pautando-se apenas em decisão de órgão julgador, sem se ater a viabilidade jurídica e legal quanto ao novo procedimento a ser realizado, poderá trazer, além de repercussões deletérias ao erário estadual na forma de sucumbência futuras, também responsabilização criminal pelo crime de excesso de exação, diante da cobrança que se sabe indevida em face da decadência, onde restará a fazenda estadual impossibilitada de constituir o crédito tributário já decaído.

Destarte, diante das considerações tecidas, resta hialinamente demonstrada a impossibilidade de nulidade por vício formal em decorrência em erro na aplicação de percentual de multa por infração, bem como, que a fazenda estadual não está adstrita ou vinculada a qualquer decisão de órgão judicante quanto a realização de novo feito fiscal em razão da nulidade por vício formal, seja a respectiva decisão definitiva e a unanimidade, mormente, quando a decisão proferida se encontra equivocada, onde o ato de realização de novo feito fiscal é de competência única da administração fazendária, dentro da sua discricionariedade e conveniência de agir, e por fim, que não se caracterizando o vício formal, não há que se aplicar a regra do art. 173, inciso II do CTN, restando a fazenda estadual impossibilidade de realização de novo feito em razão da decadência, conforme dicção da inteligência emergente do art. 173, inciso I do CTN.

Pois bem, de posse das alegações trazidas, resta evidente a necessidade das nulidades decretadas nos julgamentos realizados serem pautadas em fundamentações convincentes e acobertadas nas normas de regência do processo administrativo tributário, onde a subsunção dos fatos devem se coadunarem as normas pertinentes para evitar nulidades sem qualquer base legal, mormente quanto as nulidades por vício formal, cujo erro de julgamento resvala diretamente no prazo decadencial, nos casos em que os fatos geradores anulados sejam superiores a cinco anos.

Outrossim, como sugestão para evitar erros crassos, como a decisão de nulidade por vício formal trazida à baila em razão da aplicação de penalidade correta, seria prudente que as decisões proferidas no Conselho de Recursos Fiscais fossem comunicadas ao auditor autuante através de email, a fim de possibilitar o questionamento da decisão errônea pelo autor do feito através do recurso de Embargos de Declaração, como ocorria há algum tempo, conforme dispõe o Regimento Interno do CRF/PB, cujo teor colacionamos abaixo:

Art. 86. O Recurso de Embargos de Declaração será oposto pelo contribuinte, pelo autor do feito ou pela Fazenda Pública, em petição dirigida ao relator, quando houver omissão, obscuridade ou contradição na decisão proferida. (grifo nosso)

Art. 87. Os Embargos de Declaração deverão ser opostos no prazo de 5 (cinco) dias contados da data da ciência ao contribuinte.

§ 1º Computar-se-á em dobro o prazo para recorrer quando a parte embargante for a Fazenda Pública do Estado.

Por fim, devo ressaltar que as considerações trazidas se trata de um ponto de vista doutrinário, o qual tem por finalidade apenas suscitar debates e discussões, na tentativa de uniformização de entendimento ao corrigir possíveis interpretações que contradizem a legislação vigente, já que as decisões proferidas ou atos da administração tributária, certo ou errado, servirá para nortear, doravante, o trabalho da fiscalização, tendo repercussão direta nas auditorias realizadas e nos procedimentos a serem aplicados pelos contribuintes.